I debiti fuori bilancio negli enti locali: profili giuridici e contabili

Sommario: 1. Origini storiche del debito fuori bilancio – 2. La nozione di debito fuori bilancio – 3. Le tipologie del debito fuori bilancio negli enti locali – 4. I profili civilistici del debito fuori bilancio – 5. I profili giuscontabili del debito fuori bilancio – 6. Il finanziamento dei debiti fuori bilancio – 7. Le passività pregresse – 8. Le transazioni

1. Origini storiche del debito fuori bilancio

L’istituto del debito fuori bilancio nelle autonomie locali affonda le sue radici nel T.U.L.C.P. del 3 marzo 1934, n. 383, che statuiva una responsabilità del ragioniere per spese non autorizzate o eccedenti lo stanziamento e dell’amministratore per ordini attinenti a spese non previste in bilancio o per l’esecuzione di provvedimenti non deliberati nei modi previsti dalla legge.

Il Decreto-Legge 1° luglio 1986, n. 318, convertito nella Legge 9 agosto 1986, n. 488, individuava ulteriormente l’istituto, riconoscendo che, qualora per eventi straordinari ed imprevisti il consuntivo si fosse chiuso con un disavanzo di amministrazione o avesse recato l’indicazione di debiti fuori bilancio, i consigli comunali e provinciali avrebbero dovuto adottare provvedimenti per il riequilibrio della gestione.

Nel 1991, con il Decreto-Legge 12 gennaio n. 6, convertito con Legge 15 marzo 1991, n. 80, il riconoscimento dei debiti fuori bilancio veniva circoscritto alle spese effettuate dagli enti locali per opere, forniture di beni e servizi e prestazioni ordinarie fruite prima dell’entrata in vigore della Legge 142/1990, formalizzando di fatto una sanatoria dei debiti pregressi delle amministrazioni.

Un passaggio fondamentale si è registrato con il D.Lgs. 25 febbraio 1995, n. 77, il cui art. 37 disciplinava organicamente il riconoscimento dei debiti fuori bilancio.

La disciplina originaria, tuttavia, manteneva una netta separazione tra l’obbligazione dell’ente e quella del funzionario o amministratore che avesse disposto la spesa in violazione delle regole contabili. Sul punto intervenne la Corte costituzionale con le sentenze n. 446 del 1995 e n. 295 del 1997; la prima ritenne non fondata la questione di legittimità dell’art. 23, comma 4, del D.L. n. 66/1989, chiarendo tuttavia che, qualora il funzionario fosse stato chiamato a rispondere verso il privato, avrebbe potuto agire nei confronti dell’ente, ai sensi dell’art. 2041 c.c., nei limiti dell’arricchimento conseguito dall’amministrazione; il privato avrebbe potuto esercitare tale azione in via surrogatoria ex art. 2900 c.c. La successiva sentenza n. 295/1997 confermò la legittimità del meccanismo della scissione[1] del rapporto di immedesimazione organica, sottolineando la centralità della deliberazione autorizzativa e della copertura finanziaria quali presupposti della riferibilità della spesa all’ente.

È in questo contesto che il D.Lgs. 15 settembre 1997, n. 342, modificando l’art. 37 del D.Lgs. n. 77/1995, introduceva una significativa evoluzione: la lett. e) consentiva il riconoscimento delle acquisizioni di beni e servizi effettuate in violazione delle regole contabili nei limiti degli accertati e dimostrati utilità e arricchimento per l’ente. Il legislatore spostava così il baricentro dalla mera responsabilità soggettiva dell’agente all’effettivo vantaggio conseguito dall’amministrazione, evitando così che l’ente potesse beneficiare senza corrispettivo di una prestazione ricevuta, ma senza trasformare il riconoscimento in una generalizzata sanatoria dell’irregolarità.

Nel 2000 il TUEL, ha recepito tale impostazione negli artt. 191 e 194, tuttora costituenti il nucleo fondamentale della disciplina dei debiti fuori bilancio.

Un passaggio significativo nell’evoluzione della disciplina in relazione alla particolare categoria dei debiti derivanti da procedimenti di “somma urgenza” è, infine, rappresentato dall’art. 1, comma 901, della legge 30 dicembre 2018, n. 145, che ha modificato l’art. 191, comma 3, del TUEL, sopprimendo il riferimento all’ipotesi in cui «i fondi specificamente previsti in bilancio si dimostrino insufficienti». Per effetto di tale novella, la procedura speciale prevista per i lavori di somma urgenza trova applicazione ogniqualvolta, in ragione dell’urgenza dell’intervento, non sia possibile rispettare l’ordinario procedimento di spesa, indipendentemente dall’eventuale disponibilità di risorse sul pertinente capitolo di bilancio. La novella ha pertanto ampliato l’ambito applicativo della disciplina derogatoria, rendendo possibile il ricorso alla procedura di cui all’art. 191, comma 3, TUEL anche in presenza di una sufficiente disponibilità finanziaria.

2. La nozione di debito fuori bilancio

La nozione di debito fuori bilancio essendo stata oggetto di un ampio dibattito sia in dottrina che in giurisprudenza è riconducibile a diverse ricostruzioni che hanno posto l’accento su aspetti differenti, privilegiando, di volta in volta, il profilo contabile, quello finanziario o quello strettamente giuridico dell’istituto.

La giurisprudenza ha progressivamente delineato i presupposti e la funzione del riconoscimento del debito, mentre la dottrina ha elaborato interpretazioni non sempre convergenti circa la natura e gli effetti dell’istituto.

Secondo una parte significativa della dottrina per debito fuori bilancio si intende un debito assunto dall’ente locale in assenza di una previsione in bilancio, tale da imporre una “regolarizzazione” dello stesso con una procedura di riconoscimento.

La Corte dei conti[2] nel 1986 fornì una definizione di debito fuori bilancio come “un’obbligazione assunta al di fuori dell’ordinamento giuscontabile, o comunque sorta senza far luogo a regolare impegno e senza tramutarsi in residuo passivo”.

Anche il Ministero dell’Interno[3] negli anni 90’ inquadrò l’istituto come “una obbligazione verso terzi per il pagamento di una determinata somma di denaro che grava sull’ente, non essendo imputabile, ai fini della responsabilità, a comportamenti attivi od omissivi di amministratori e funzionari, e che non può essere regolarizzata nell’esercizio in cui l’obbligazione stessa nasce, in quanto assunta in violazione delle norme giuscontabili che regolano i procedimenti di spesa degli enti locali”.

Una definizione più “matura” elaborata dalla dottrina[4] identifica l’istituto nel “debito costituito da obbligazioni pecuniarie, relative al conseguimento di un fine pubblico, regolarmente assunte dall’amministrazione verso terzi per atti e fatti non perfezionate contabilmente, in violazione del procedimento giuscontabile di spesa normativamente previsto”.

Il riconoscimento di legittimità dei debiti fuori bilancio è, quindi, finalizzato a ricondurre tali obbligazioni nell’ambito della gestione contabile dell’ente, in conformità al principio di universalità del bilancio. In forza di tale principio, infatti, tutte le entrate e tutte le spese devono trovare rappresentazione nel bilancio pubblico, con la conseguente esclusione di qualsiasi forma di gestione contabile estranea o parallela rispetto a quella formalmente autorizzata.

Le Sezioni Unite della Cassazione[5], hanno ulteriormente precisato la nozione con riferimento all’art. 194, comma 1, lett. e), del TUEL, sottolineando che il debito fuori bilancio deriva, in tale ipotesi, dall’acquisizione di beni o servizi mediante una specifica obbligazione precedentemente assunta, ma sprovvista della necessaria copertura contabile. Il riconoscimento consiliare consente all’ente, nei limiti dell’utilità e dell’arricchimento conseguiti, di far propria la relativa passività.

La medesima pronuncia chiarisce, tuttavia, che il riconoscimento non costituisce una mera operazione di “regolarizzazione contabile”: esso integra un procedimento discrezionale, nel quale l’ente valuta l’utilità e l’arricchimento derivanti dall’acquisizione. In assenza di riconoscimento, trova applicazione l’art. 191, comma 4, TUEL, sicché il rapporto obbligatorio resta riferito al funzionario, amministratore o dipendente che abbia consentito la prestazione.

La definizione deve essere completata alla luce di un ulteriore importante arresto giurisprudenziale[6], secondo cui il fondamento del debito fuori bilancio rimane il rapporto negoziale sottostante: la disciplina contabile non costituisce, dunque, una nuova fonte dell’obbligazione, ma regola le condizioni alle quali essa può essere imputata all’ente[7].

In definitiva, unendo gli apporti non sempre convergenti di dottrina e giurisprudenza emerge una nozione di debito fuori bilancio articolata e trasversale per cui il debito fuori bilancio può essere definito come: una passività derivante da un’obbligazione giuridicamente rilevante, formatasi al di fuori del regolare procedimento di spesa e priva, al momento genetico, della necessaria imputazione contabile, che può essere ricondotta al bilancio soltanto attraverso una delle fattispecie tassativamente previste dall’art. 194 TUEL.

3. Le tipologie del debito fuori bilancio negli enti locali

Il T.U.E.L. individua in maniera tassativa le ipotesi nelle quali gli enti locali possono riconoscere la legittimità di un debito fuori bilancio[8], introducendo una deroga al principio generale secondo cui nessuna spesa può essere sostenuta in assenza del preventivo impegno contabile e della relativa copertura finanziaria. Ne consegue che il riconoscimento del debito fuori bilancio costituisce un istituto eccezionale, volto a ricondurre nell’alveo della contabilità pubblica obbligazioni giuridicamente perfezionate ma sorte al di fuori dell’ordinario procedimento di spesa.

Le fattispecie riconoscibili sono cinque e presentano presupposti differenti, accomunati dalla necessità di garantire il rispetto della legittimità contabile e, al contempo, di evitare che l’ente si sottragga all’adempimento di obbligazioni valide sotto il profilo dell’efficacia.

La prima tipologia riguarda i debiti derivanti da sentenze esecutive connessa all’obbligo dell’amministrazione di dare esecuzione ai provvedimenti giurisdizionali; in questo caso, il Consiglio comunale non esercita alcuna valutazione sul merito della decisione del giudice, ma è chiamato esclusivamente a verificare l’esistenza del titolo esecutivo e a individuare la necessaria copertura finanziaria.

La seconda categoria concerne la copertura dei disavanzi di enti strumentali come consorzi, aziende speciali e istituzioni, in linea con quanto prevede lo Statuto dell’ente, la convenzione o l’atto costitutivo; si tratta di una fattispecie eccezionale, inserita nell’elenco tassativo previsto dall’art. 194 TUEL, che non può essere interpretata estensivamente e il cui riconoscimento è possibile esclusivamente quando ricorrono tutti i presupposti stabiliti dalla legge.

La norma stabilisce che il disavanzo può essere coperto dall’ente locale nei limiti degli obblighi derivanti da statuto, convenzione o atto costitutivo, purché siano rispettate due ulteriori condizioni: l’obbligo di pareggio del bilancio previsto dall’art. 114 TUEL e la circostanza che il disavanzo derivi da fatti di gestione. Ne consegue che l’ente locale non può farsi carico automaticamente delle perdite dell’organismo partecipato o strumentale, ma deve verificare puntualmente la sussistenza di tutti i requisiti previsti dall’art. 194, comma 1, lett. b).

La disposizione, peraltro, non configura propriamente un accollo dei debiti, ad es. dell’azienda speciale, nei confronti dei singoli creditori, bensì una forma di rifinanziamento dell’organismo che abbia prodotto un disavanzo. Il ripiano rappresenta quindi un intervento dell’ente dominus sul risultato negativo dell’ente strumentale, destinato a essere ricondotto nell’ambito della gestione finanziaria dell’ente locale. Tuttavia, tale intervento trova un limite fondamentale nell’esigenza di evitare che l’autonomia dell’organismo divenga uno strumento per realizzare gestioni sostanzialmente “extra bilancio”, sottratte al controllo dell’ente locale.

Particolarmente importante è il significato attribuito al requisito del pareggio di bilancio. La Sezione regionale di controllo della Corte dei conti per la Campania, con la deliberazione n. 25/2021/PAR, ha chiarito che il pareggio deve essere inteso in collegamento con il più generale principio di equilibrio di bilancio. Non è sufficiente, quindi, una mera previsione formale di equilibrio: l’azienda speciale deve disporre di una corretta programmazione economica e l’ente locale deve esercitare adeguati poteri di indirizzo, vigilanza e controllo. La presenza di un budget solo “formale”, l’assenza di una programmazione attendibile o la mancata adozione tempestiva di misure correttive sono elementi incompatibili con il riconoscimento del disavanzo.

Quanto al requisito dei “fatti di gestione”, il disavanzo deve derivare da eventi o operazioni verificatisi nel corso della gestione, che abbiano determinato uno squilibrio tra costi e ricavi nonostante una congrua programmazione. La Corte dei conti considera pertanto ripianabile il disavanzo che sia sorto in presenza di un equilibrio prospettico e che dipenda da fatti nuovi, non già fronteggiati da precedenti misure correttive risultate inefficaci o inadeguate. Il patrimonio netto deve inoltre risultare incapiente rispetto al deficit, nei limiti previsti dagli atti che regolano i rapporti con l’ente locale.

Al contrario, non può essere riconosciuto il disavanzo collegato a grave negligenza manageriale, mala gestio o mancata adozione di misure correttive. Il riconoscimento del debito fuori bilancio non ha, infatti, una funzione meramente contabile, consistente nel trasferire la perdita dal bilancio dell’azienda a quello dell’ente locale, ma assolve anche una funzione di verifica della buona amministrazione e della responsabilità dei soggetti che hanno gestito l’organismo. In presenza di possibili danni erariali, l’ente deve valutare anche la necessità della segnalazione alla Procura della Corte dei conti.

Un’ulteriore esclusione riguarda il disavanzo di liquidazione. Secondo la Sezione campana, esso non rientra nell’art. 194, lett. b), perché il riferimento al pareggio limita il riconoscimento ai disavanzi funzionali alla conservazione dell’integrità e della continuità dell’azienda. Non è quindi possibile utilizzare tale disposizione per coprire le perdite conseguenti alla decisione di cessare l’attività dell’organismo.

La terza fattispecie riguarda la ricapitalizzazione delle società di capitali costituite per l’esercizio di servizi pubblici locali; il riconoscimento in questo caso è ammesso esclusivamente nei limiti e secondo le modalità previste dal Codice civile e dalla disciplina speciale in materia di società partecipate, a conferma dell’intento del legislatore di contemperare le esigenze di continuità dei servizi pubblici con il principio di sana gestione finanziaria.

La quarta ipotesi è rappresentata dai debiti derivanti da procedure ablatorie come l’espropriazione e l’occupazione d’urgenza per opere di pubblica utilità. Si tratta di obbligazioni che trovano fondamento direttamente nella legge o nei provvedimenti giurisdizionali conseguenti ai procedimenti ablatori, rispetto alle quali l’ente è tenuto a corrispondere le indennità e risarcimenti.

Particolare rilievo assume, infine, l’ultima fattispecie prevista concernente l’acquisizione di beni e servizi in violazione dell’obbligo di previsione nel bilancio, ipotesi fortemente derogatoria e, proprio per questo, fortemente limitata nell’applicazione concreta. Il riconoscimento è infatti consentito esclusivamente nei limiti dell’utilità concretamente conseguita dall’ente e dell’effettivo arricchimento patrimoniale o funzionale derivante dalla prestazione ricevuta, purché essa sia stata resa nell’ambito dell’esercizio di pubbliche funzioni o servizi di competenza dell’ente.

Tale ultima casistica assume particolare rilievo con riferimento ai lavori di somma urgenza, per i quali il legislatore ha previsto uno specifico raccordo con la disciplina dei contratti pubblici. In particolare, l’art. 140, comma 4, del D.Lgs. n. 36/2023 stabilisce espressamente che, qualora l’amministrazione competente sia un ente locale, la copertura della spesa relativa alle prestazioni ordinate in somma urgenza è assicurata mediante le modalità previste dagli artt. 191, comma 3, e 194, comma 1, lett. e), TUEL.

Ne deriva un collegamento sistematico tra la disciplina del debito fuori bilancio e quella della somma urgenza: l’art. 194, comma 1, lett. e), costituisce il riferimento contabile per il riconoscimento della spesa, mentre l’art. 140 del Codice dei contratti pubblici disciplina i presupposti e le modalità attraverso cui l’amministrazione può procedere all’immediata esecuzione dei lavori o all’acquisizione di servizi e forniture. Il procedimento deve quindi assicurare che l’eccezionalità dell’intervento non si traduca in una deroga generalizzata alle regole di bilancio. In tale prospettiva, il riconoscimento del debito non opera automaticamente per l’intero importo della prestazione, ma richiede la verifica dell’utilità e dell’arricchimento concretamente conseguiti dall’ente, secondo il limite espressamente previsto dall’art. 194, comma 1, lett. e), TUEL.

4. I profili civilistici del debito fuori bilancio

Il debito fuori bilancio costituisce una delle figure nelle quali più evidente si manifesta la necessità di coordinare la dimensione pubblicistica della spesa e la relativa rappresentazione contabile con la disciplina civilistica dell’obbligazione. L’obbligazione, infatti, può esistere sul piano sostanziale prima ancora di essere registrata in bilancio; tuttavia, nell’ordinamento degli enti locali, la sua esecuzione non può prescindere dalle regole poste dagli artt. 191 e 194 TUEL.

L’art. 191, comma 1, subordina, infatti, l’effettuazione di spese all’assunzione del relativo impegno, mentre il comma 4 stabilisce, in caso di acquisizione di beni e servizi in violazione delle procedure, una peculiare imputazione del rapporto obbligatorio al funzionario, amministratore o dipendente che abbia consentito la prestazione, fatta salva la possibilità del successivo riconoscimento nei limiti dell’art. 194, comma 1, lett. e). Sotto tale profilo c’è una “rottura” del rapporto di immedesimazione organica, che comporta l’impossibilità per il privato di esercitare il diritto di rivalsa nei confronti dell’ente.

La disposizione assume particolare rilievo civilistico, in quanto il riconoscimento del debito fuori bilancio non opera, infatti, come una generale “sanatoria”, non trasformando automaticamente qualsiasi pretesa del privato in un credito nei confronti dell’ente. La giurisprudenza delle Sezioni Unite della Cassazione[9] ha sottolineato che, nella fattispecie dell’art. 194, comma 1, lett. e), TUEL, il riconoscimento costituisce un procedimento nel quale l’amministrazione deve valutare l’utilità e l’arricchimento conseguiti attraverso l’acquisizione di beni o servizi nell’esercizio di pubbliche funzioni. Tale procedimento introita inevitabilmente una valutazione dell’amministrazione circa l’opportunità di assumere l’obbligazione nei limiti dell’utilità conseguita.

Ne deriva una conseguenza essenziale: la patologia contabile non coincide necessariamente con la patologia civilistica perché un’obbligazione può essere perfettamente valida sul piano civilistico e, contemporaneamente, irregolare sul piano contabile in quanto sorta senza il preventivo impegno di spesa. È precisamente questo il terreno nel quale si colloca la figura del debito fuori bilancio in senso proprio. Diversamente, ove manchi ab origine un valido titolo negoziale, occorre interrogarsi sulla diversa fonte dell’obbligazione e, in particolare, sulla possibile applicazione dell’art. 2041 c.c.

La questione assume particolare rilievo, in quanto la violazione delle regole contabili non può essere automaticamente equiparata all’inesistenza del contratto. La Cassazione[10] ha, infatti, escluso che la natura pubblicistica dell’ente possa, di per sé, determinare l’inesistenza delle obbligazioni assunte nell’esercizio di pubbliche funzioni e servizi di competenza; tale pronuncia esclude che le norme di contabilità possano essere utilizzate come una sorta di “lucchetto” per negare al contraente ogni tutela rispetto a prestazioni effettivamente rese nell’interesse dell’amministrazione.

Diversa casistica emerge quando il contratto sia nullo, ad esempio per difetto della forma scritta richiesta ad substantiam. Qui non si è in presenza di una semplice irregolarità contabile di un’obbligazione validamente sorta, ma della possibile assenza del titolo contrattuale. La prestazione eseguita dal privato non rimane, tuttavia, necessariamente priva di tutela: può venire in rilievo l’azione di arricchimento senza causa ex art. 2041 c.c., purché ne ricorrano i presupposti. La giurisprudenza delle Sezioni Unite[11] ha individuato con precisione i limiti di tale tutela affermando che l’indennizzo ex art. 2041 c.c., nell’ipotesi di prestazione resa in esecuzione di un contratto invalido, deve essere commisurato alla diminuzione patrimoniale subita dall’esecutore, con esclusione del lucro cessante che sarebbe derivato dalla valida esecuzione del contratto.

Ne emerge che l’azione di arricchimento non può essere utilizzata per conseguire indirettamente ciò che il privato avrebbe ottenuto in forza di un contratto valido; la tutela restitutoria trova il proprio limite nell’effettivo arricchimento dell’amministrazione e nella correlata diminuzione patrimoniale dell’esecutore.

La prospettiva civilistica consente, dunque, di distinguere almeno tre situazioni: la prima, nella quale esiste un valido rapporto obbligatorio, ma manca la corretta imputazione contabile della spesa; la seconda, nella quale l’acquisizione è avvenuta in violazione delle regole procedimentali e l’ente deve valutare il riconoscimento ai sensi dell’art. 194, comma 1, lett. e); la terza, nella quale manca un valido titolo contrattuale e la pretesa del privato deve essere ricondotta, ove possibile, agli istituti civilistici restitutori o indennitari.

Proprio per tale ragione, il riconoscimento del debito fuori bilancio non può essere concepito come un istituto meramente contabile, tant’è che la dottrina più recente ha evidenziato come esso si collochi al “crocevia” fra diritto civile, diritto amministrativo e diritto contabile, distinguendosi altresì dalle passività pregresse e dalle transazioni.

Dal punto di vista sistematico, assume, quindi, centralità la natura tassativa delle ipotesi di cui all’art. 194 TUEL. Non ogni debito non previsto in bilancio è riconoscibile: occorre che esso sia riconducibile a una delle fattispecie legislativamente contemplate. Per i debiti derivanti dall’acquisizione di beni e servizi in violazione dell’art. 191, la riconoscibilità è, inoltre, circoscritta agli accertati e dimostrati utilità e arricchimento per l’ente, nell’ambito dell’espletamento di pubbliche funzioni e servizi di competenza.

Come ribadito dalla giurisprudenza[12], la deliberazione di riconoscimento preceduta dalla relativa istruttoria , costituisce il momento attraverso il quale l’ente valuta se assumere, nel proprio interesse e nei limiti consentiti dalla legge, le conseguenze patrimoniali della prestazione irregolarmente acquisita ed, in assenza del riconoscimento, il rapporto obbligatorio previsto dall’art. 191, comma 4, TUEL resta riferito al soggetto che ha consentito la fornitura, mentre il riconoscimento costituisce il presupposto per la costituzione diretta del rapporto obbligatorio con l’amministrazione.

Il riconoscimento del debito fuori bilancio rappresenta, dunque, lo strumento eccezionale attraverso il quale l’ordinamento ricompone, entro limiti rigorosamente predeterminati, la frattura fra obbligazione sostanziale, legittimità della spesa ed equilibrio di bilancio.

5. I profili giuscontabili del debito fuori bilancio

Il debito fuori bilancio rappresenta nella sostanza una passività dell’ente locale, che, al momento della sua formazione, non risulta ricompresa nell’ordinario procedimento di spesa e, quindi, non è stata preventivamente contemplata nel bilancio di previsione. Esso può derivare da eventi sopravvenuti rispetto all’approvazione del bilancio oppure dalla formazione di obbligazioni in violazione delle procedure giuscontabili che disciplinano l’assunzione degli impegni di spesa.

Come già precisato, la disciplina fondamentale è contenuta nell’art. 194 TUEL, che individua in maniera tassativa le fattispecie per le quali l’ente locale può procedere al riconoscimento della legittimità del debito fuori bilancio; la tassatività costituisce un elemento centrale: trattandosi di una disciplina derogatoria rispetto all’ordinario procedimento di spesa, non è possibile estenderne l’applicazione a fattispecie diverse da quelle espressamente previste.

Il riconoscimento è affidato, in via generale, al Consiglio comunale o provinciale, il quale deve contestualmente affrontare il problema della copertura finanziaria e del ripristino degli equilibri di bilancio. La deliberazione consiliare svolge, pertanto, una duplice funzione: da un lato, assicura la riconduzione della passività nell’ambito della contabilità dell’ente garantendo la salvaguardia degli equilibri finanziari; dall’altro, rende trasparenti le scelte amministrative e consente l’attivazione dei controlli, anche ai fini dell’eventuale responsabilità amministrativo-contabile.

Sotto il profilo giuscontabile, assume particolare rilievo la tempestività del riconoscimento. L’emersione del debito deve essere portata senza ritardo all’attenzione dell’organo consiliare, sia per individuare le risorse necessarie al finanziamento, sia per garantire la veridicità del bilancio ed evitare il formarsi o il permanere di “disavanzi occulti”. Il controllo contabile non si limita, quindi, alla mera registrazione della passività, ma riguarda anche la sua corretta qualificazione, la legittimità del riconoscimento e l’effettiva individuazione della relativa copertura.

Inoltre, come già anticipato, è fondamentale distinguere il profilo civilistico da quello contabile. La disciplina contabile riguarda la copertura finanziaria e la riconduzione dell’obbligazione nel bilancio dell’ente, mentre gli effetti giuridici dell’obbligazione nei confronti del creditore restano regolati dal diritto civile. Il riconoscimento del debito fuori bilancio non costituisce, quindi, lo strumento attraverso cui l’ente determina l’efficacia civilistica dell’obbligazione, ma il procedimento mediante il quale ne disciplina gli effetti sul piano della contabilità pubblica.

Il riconoscimento deve, infine, essere accompagnato dalla effettiva copertura finanziaria; quando le risorse non siano immediatamente disponibili, l’ordinamento prevede specifici strumenti, tra cui il piano di rateizzazione e, nei casi previsti, il ricorso al riequilibrio finanziario pluriennale[13]. L’assenza di adeguata copertura può, infatti, incidere direttamente sulla tenuta degli equilibri dell’ente e, nelle situazioni più gravi, contribuire a determinare condizioni di dissesto.

In definitiva, il debito fuori bilancio costituisce un istituto eccezionale di emersione e regolarizzazione delle passività, nel quale si intrecciano esigenze di legittimità della spesa, trasparenza, responsabilità amministrativa e salvaguardia degli equilibri finanziari; la sua corretta gestione richiede, pertanto, non solo il formale riconoscimento, ma anche la tempestiva individuazione delle cause, la verifica della legittimità e l’effettiva assicurazione della copertura finanziaria.

6. Il finanziamento dei debiti fuori bilancio

Il riconoscimento e il finanziamento sono, dunque, momenti ontologicamente distinti ma funzionalmente inscindibili; riconoscere il debito senza indicarne contestualmente la copertura significherebbe trasferire sul futuro una passività già attuale, con evidente vulnus ai principi di equilibrio e trasparenza contabile.

Quanto alle fonti di finanziamento, l’ordinamento impone una rigorosa “gerarchia”; vengono, anzitutto, in rilievo le economie di spesa e le nuove entrate, purché effettivamente disponibili e utilizzabili. Poi, può essere applicata la quota libera del risultato di amministrazione, secondo le condizioni stabilite dall’ordinamento; tale avanzo, contrariamente a una concezione meramente patrimoniale, non costituisce una sorta di “utile” liberamente spendibile dall’ente: la giurisprudenza costituzionale ne ha evidenziato la destinazione tipizzata, ponendo al primo posto proprio la copertura dei debiti fuori bilancio, seguita dalla salvaguardia degli equilibri, dagli investimenti, dalle spese correnti non permanenti e dall’estinzione anticipata dei prestiti.

L’art. 193, comma 3, TUEL consente, inoltre, di utilizzare, anche attraverso una rateizzazione concordata con i creditori, le possibili economie di spesa e le entrate disponibili, con le esclusioni previste dalla legge. La rateizzazione, tuttavia, non può trasformarsi in una tecnica dilatoria; la Corte dei conti ha, infatti, chiarito che l’accordo con il creditore presuppone un consenso effettivo e deve essere coerente con la programmazione finanziaria e con l’effettiva copertura delle quote imputate alle diverse annualità: diversamente, la dilazione finirebbe per occultare anziché governare lo squilibrio[14].

Particolare cautela richiede il ricorso all’indebitamento, in quanto il mutuo non rappresenta una fonte ordinaria di finanziamento del debito fuori bilancio, ma una soluzione residuale, subordinata alla documentata impossibilità di provvedere mediante gli altri strumenti previsti dall’art. 193, comma 3, e, comunque, circoscritta ai debiti di parte capitale nei limiti stabiliti dall’art. 194, comma 3, TUEL. La Corte dei conti ha recentemente ribadito che, anche quando l’ordinamento consenta il ricorso al debito, l’amministrazione deve interrogarsi sulla sostenibilità prospettica dell’operazione, sulla capacità delle entrate ricorrenti di sopportare gli oneri finanziari e sull’inevitabile irrigidimento della spesa futura[15].

Il ritardo nel riconoscimento può, inoltre, occultare squilibri già presenti e compromettere la veridicità dei documenti finanziari; per “pungolare” gli enti, l’art. 188 del TUEL prevede che, in particolare per gli enti locali che presentino, nell’ultimo rendiconto deliberato, un disavanzo di amministrazione ovvero debiti fuori bilancio, ancorché da riconoscere, nelle more degli interventi necessari, sussistano limitazioni alla capacità di assumere impegni e pagare spese per servizi non espressamente previsti per legge.

L’analisi cui è chiamato l’organo consigliare deve, quindi, essere rigorosa; non è sufficiente domandarsi se il debito possa essere pagato: occorre verificare perché si sia formato, perché non sia stato tempestivamente contabilizzato, con quali risorse venga finanziato e quale effetto produca sugli equilibri futuri. La copertura finanziaria non è un adempimento formale, ma la garanzia che la decisione amministrativa non “scarichi” sulle annualità successive il costo di una gestione già consumata. In questa prospettiva, il riconoscimento del debito fuori bilancio assolve una funzione di emersione della passività e di ripristino della trasparenza contabile, ma non cancella né attenua, ove sussistenti, le responsabilità di coloro che abbiano concorso alla sua formazione.

7. Le passività pregresse

La distinzione tra passività pregresse e debiti fuori bilancio assume rilievo centrale nel sistema di contabilità armonizzata[16] degli enti locali, poiché le due fattispecie, pur accomunate dalla manifestazione di una passività non imputata correttamente nell’esercizio di origine, presentano presupposti giuridici e contabili profondamente diversi.

Il debito fuori bilancio, come appare utile ribadire, presuppone infatti una obbligazione perfezionatasi in assenza del preventivo impegno di spesa, ovvero al di fuori delle ordinarie procedure di formazione della volontà di spesa dell’ente; la sua caratteristica essenziale è, dunque, l’originaria estraneità della passività al bilancio, tanto da richiedere uno specifico procedimento di riconoscimento consiliare.

È quindi decisiva la genesi dell’obbligazione: nel debito fuori bilancio manca, al momento genetico, una regolare imputazione della spesa; nella passività pregressa, invece, l’obbligazione è già stata correttamente assunta e registrata, ma l’impegno originariamente assunto presenta caratteristiche di incapienza.

Da ciò discende anche una diversa disciplina, la passività pregressa non richiede il riconoscimento ex art. 194 TUEL, perché non vi è alcuna obbligazione estranea al bilancio da “sanare” o da ricondurre allo stesso ma deve essere gestita attraverso gli ordinari strumenti contabili, quali l’eventuale variazione di bilancio finalizzata al reperimento delle risorse ove queste risultino insufficienti (art. 193 TUEL).

La giurisprudenza contabile[17] ha costantemente distinto le passività pregresse dai debiti fuori bilancio, individuando quale elemento distintivo la regolarità dell’originario procedimento di spesa, sottolineando che ove l’obbligazione sia stata regolarmente assunta e munita di impegno contabile, ma quest’ultimo risulti successivamente insufficiente o sia stato erroneamente cancellato in sede di riaccertamento dei residui, si è in presenza di una passività pregressa, da regolarizzare mediante l’ordinaria procedura di spesa, e non di un debito fuori bilancio.

Il discrimen, pertanto, risiede nella genesi dell’obbligazione e nella regolarità dell’impegno originario: ove quest’ultimo sussista, la passività resta estranea alla fattispecie eccezionale dell’art. 194 TUEL.

8. Le transazioni

La transazione e il debito fuori bilancio sono istituti che possono presentare, nella prassi degli enti locali, significative “interferenze” pur non essendo sovrapponibili né sul piano civilistico né su quello contabile. La transazione, infatti, non costituisce una autonoma fattispecie di debito fuori bilancio e non rientra tra quelle tassativamente contemplate dall’art. 194 TUEL.

Ai sensi dell’art. 1965 c.c., la transazione è il contratto mediante il quale le parti, facendosi reciproche concessioni, pongono fine a una lite già iniziata o prevengono una lite che può sorgere tra loro; la sua funzione è, dunque, quella di risolvere e comporre una situazione di conflitto attraverso un accordo consensuale sul rapporto oggetto di controversia. Sul piano civilistico, la transazione costituisce, pertanto, una fonte negoziale dell’obbligazione, distinta dal titolo originario oggetto della controversia.

Proprio tale elemento consente di comprendere perché la transazione non possa essere ricondotta al debito fuori bilancio; quest’ultimo presuppone, nelle fattispecie di cui all’art. 194 TUEL, una obbligazione maturata al di fuori del procedimento ordinario di spesa e, quindi, una passività che l’ordinamento consente di riconoscere soltanto nelle ipotesi tassativamente previste. La transazione, invece, costituisce un nuovo titolo negoziale, che deve essere validamente formato dall’ente secondo le regole che disciplinano la sua attività contrattuale e deve essere assistito dalla necessaria copertura finanziaria.

La giurisprudenza contabile ha, pertanto, costantemente distinto la transazione dal debito fuori bilancio, sottolineando che l’accordo transattivo non può essere utilizzato per eludere l’art. 194 TUEL. Qualora l’ente assuma un’obbligazione transattiva senza il preventivo impegno di spesa, la relativa passività potrà eventualmente assumere rilevanza ai sensi dell’art. 191 e, ricorrendone i presupposti, dell’art. 194, comma 1, lett. e), ma non perché la transazione sia essa stessa un debito fuori bilancio: il problema nasce dalla violazione delle regole di formazione e imputazione della spesa.

La distinzione assume particolare importanza anche sotto il profilo dell’autonomia negoziale dell’amministrazione; l’ente può transigere una controversia quando vi sia una concreta e motivata convenienza per l’interesse pubblico, valutando il rischio dell’esito giudiziale, i tempi del processo, i costi e l’entità della pretesa. La transazione, tuttavia, deve rispettare i principi di buon andamento, economicità e corretta gestione delle risorse pubbliche.

Ne consegue che la deliberazione con cui l’ente approva una transazione non è una deliberazione di riconoscimento di debito fuori bilancio; costituisce piuttosto, l’atto attraverso il quale l’amministrazione manifesta la volontà di definire consensualmente una controversia e assume una nuova obbligazione, la cui spesa deve essere regolarmente impegnata secondo le ordinarie regole contabili.

La differenza può essere sintetizzata nel diverso momento genetico della passività: nel debito fuori bilancio l’obbligazione è già sorta e si colloca fuori dal bilancio, sicché l’ordinamento richiede, nelle ipotesi tassative, uno specifico riconoscimento; nella transazione, invece, l’obbligazione nasce dall’accordo transattivo e deve essere ordinariamente contabilizzata e impegnata.

La transazione, pertanto, non è una forma di riconoscimento del debito, ma uno strumento di composizione negoziale della controversia e solo l’eventuale violazione delle regole contabili nella sua formazione o esecuzione può determinare una passività da ricondurre alle categorie previste dal TUEL.

In definitiva, equiparare transazione e debito fuori bilancio significherebbe confondere la fonte dell’obbligazione con la patologia del procedimento di spesa, dove la prima è un negozio civilistico, il secondo è un istituto contabile eccezionale; la corretta distinzione è essenziale per evitare che l’art. 194 TUEL venga utilizzato come strumento generalizzato di regolarizzazione di obbligazioni che, invece, devono essere previamente e ordinariamente assunte dall’ente.

Note

[1]  La scissione del rapporto di immedesimazione organica determina, in presenza di spesa assunta in violazione delle regole contabili, la separazione tra l’attività posta in essere dal funzionario e la responsabilità patrimoniale dell’ente. Ne consegue che, in assenza di riconoscimento del debito, l’obbligazione resta a carico del soggetto che ha consentito la prestazione, mentre l’ente risponde nei limiti e alle condizioni previste dall’art. 194 TUEL.

[2] V. Deliberazione n. 30 del 24/11/1986 Sezione Autonomie Locali.

[3] Cfr. Circolare 20 settembre 1993, n. 21.

[4] V. G. Fiorillo, C. Lombardi, La formazione dei debiti fuori bilancio: riconoscimento di legittimità, finanziamento, responsabilità, 2025.

[5] V. 21 dicembre 2020, n. 29178

[6] V. Cass., Sez. Un., 26 novembre 2020, n. 26985.

[7] Lo stesso principio è stato ribadito da Cass., Sez. Un., n. 29178/2020.

[8] V. art. 194.

[9]  V. Cass., Sez. Un., 21 dicembre 2020, n. 29178.

[10] Cfr. Cass. civ., sez. II, 26 agosto 2019, n. 21710.

[11] Cfr. Cass., Sez. Un., 11 settembre 2008, n. 23385.

[12] V. Cass., Sez. Un., n. 29178/2020.

[13] V. l’art. 243-bis del TUEL.

[14] Cfr. Corte dei conti, Sez. autonomie, deliberazione 23 ottobre 2018, n. 21/SEZAUT/2018/QMIG.

[15]  Cfr. Corte dei conti, Sez. reg. contr. Marche, deliberazione 28 giugno 2019, n. 36/2019/PAR.

[16] Introdotto dal D.Lgs. n. 118/2011.

[17] Cfr. Corte dei conti, Sez. reg. controllo per la Lombardia, delib. n. 290/2023/PAR e n. 339/2013/PAR, nonché Sezioni reg. controllo per l’Emilia-Romagna, delib. nn. 311/2012/PAR e 236/2013/PAR, e per la Liguria, delib. n. 37/2018/PAR.